《美国消费税：改革，而非革命》一文有六个部分：第一部分为引言，第二部分阐述了所得税和消费税的不同，介绍了消费税的三种征收模式：1)消费所得模式2)收益豁免模式3)销售环节课税模式。第三部分分析了所得税法中反映消费税的规定，第四部分论述了消费税主张和所得税主张各自的地位，以对当前的混合税制改革做出解释。第五部分讨论了这种混合趋势的潜在影响，第六部分为结论。

　　一、引言

　　近来有关基本税制改革的文章大多关注于消费税替代所得税的问题。一场轰轰烈烈的消费税改革运动已经展开，在将来几年内，所得税也很可能朝着那个方向改革。[1]本文主要介绍这些想法和观点以及它们对税制改革的潜在影响。所得税的税基是纳税人的“应纳所得额”，是净所得额。而消费税的税基是消费支出额。所得税的合理性在于收入是纳税人支付能力的最佳衡量标准，因而是最公平的税基。也有观点认为，消费支出是对纳税人向社会索取量的衡量，收入是对纳税人向社会贡献量的衡量，因而以前者作为税收的基础更加公平合理。消费税的合理性还有其经济上的原因，例如促进投资和鼓励储蓄，并且不会引起现在消费和将来消费的关系的扭曲。

　　二、消费税的几种征税模式

　　衡量个人消费的方法之一是纳税人的收入减去储蓄或财富的增加值。经济学上，所得被广泛定义为：1)纳税人一年内的个人消费2)加上该年的财富增加值。[2]所以，所得税制度中的税基包括了以上两个部分。如果把扣除储蓄后的收入作为税基，那么只反映了纳税人的个人消费。这种消费税模式被称为“消费所得税”(consumed income tax)，有时也被称为“现金流消费所得税”(cash flow consumed income tax)。这个概念最初由William D. Andrews教授1974年在哈佛法律评论上提出。[3]一般认为，该文首次正式提出了消费税替代所得税的观点。

　　消费税的另一种征收模式是对包括劳动收入和商业收入在内的所有收入征税，不管收入是否已储蓄或支出，但投资产生的收益除外。这种模式被称为“收益豁免”(yield exemption)。在一定条件下，这种模式的消费税征收结果与消费所得模式在经济上是等效的。这种等效性及其影响将在下文阐述。

　　此外，还有第三种模式，就是以销售环节的消费支出为税基。这种模式的消费税被称为“销售环节税”(point of sale taxation)。

　　前两种模式以收入所得为基础按年预征，近似于现行的所得税。所以，他们最容易被用来与所得税作比较，是所得税最早的转化模式。

　　(一)消费所得税

　　在消费所得税中，对于个体纳税人，各项收入包括劳动收入和资本收益，扣除收入中用于储蓄或投资的部分，最后的余额表示个人收入中已消费部分，这个数额就是应纳税额。[4]在此种模式下，消费所得税直接对消费征税。[5]依Andrews的公式，借款属于应纳税额，还款则从中扣除。消费所得税按个人收入水平计征。[6]例如，某人年收入为10万美元，其中1万美元用作储蓄，则只对9万美元征税。从管理方面来看，这种模式的消费税是未定的，因为需要设计一种方法来计算纳税人的储蓄额。可能的解决办法是授权银行、保险机构及其他金融机构跟踪这些储蓄存款。[7]

　　对企业纳税人而言，同样的设计是允许纳税人从当年毛收入中扣除当年投资到生产和设备上的部分(还有日常运行费用)。在所得税中，一般而言，这些支出可以资本化，如果它们在支出年后产生资产或收益。[8]对消费税的分析常常集中在现金流消费所得税模式上，因为它可采用和现行所得税近似的征纳方式来征收。从这种比较中得到的有关消费税的资料对其他类型的消费税也是有用的。[8]

　　(二)收益豁免模式：投资收益免税

　　采用不同的所得税模式可得到相似的结果——对消费征税，而对储蓄不征税。例如，不采用允许纳税人当年的储蓄或投资可扣除的模式，采用投资收益免税的模式，在一定条件下，(包括税率恒定[9]，在该固定税率下的扣除导致税金的即刻减少，因扣除而节约的税金产生的回报与其余投资相同。)[10]这种变化将产生于允许扣除模式相同的效果。

　　为了阐明这一点，可假设纳税人第一年投资100美元，在现金流模式下，这笔投资可从税基中扣除。假设税率为30%，这笔投资在第三年产生200美元的收益，该收益被用于消费，因此要纳税。结果，税后投资额为70美元(允许100美元税前投资扣除的结果)，产生税前收益200美元，回收后纳税，税后所得为140美元(200m美元扣除60美元的税金)。这样，纳税人的税后纯利润为70美元，相关年间的利润率为100%。

　　同样，在收益豁免模式下，虽不允许投资扣除，但投资收益免税，那么在相同条件下，纳税人的利润率是相同的，如下所述。显然，不允许扣除的100美元的支出就表示税后投资额为100美元。在第三年创造的投资收益为200美元，免税。这样，纳税人的税后纯利润是100美元，相关年间利润率为100%。

　　在以上两个例子中，纳税人的利润率是相同的。而且，如果第一个例子中的税后投资额由70美元变为100美元，则所得利润与第二个例子相同，都是100美元。例如，假设税前投资为142.86美元，则税后为100美元(142.86-节约的税金42.86美元)。产生税前收益128.572美元，税后为200美元(285.27-85.72美元的税金)。税后100美元的投资产生税后100美元的利润。纳税人的利润率人仍为100%。[11]

　　第一个示例，即现金流模式下的例子，遵循的是传统的IRA[12]，第二个示例，即收益豁免模式下的例子，遵循的是Roth IRA。以上比较表明两者在效果上是相同的。但考虑投资限额的话，Roth IRA导致的投资结果优于比传统的IRA。因为Roth IRA下投资限额为每年3000美元，以税后计算。传统的IRA虽然也是每年3000美元，但以税前额计算，所以相当于税后2100美元，假设税率30%。[13]但是，如果没有投资限额，两种模式在数学上是等同的。[14]

　　上述公式，用财政部的话说就是“允许资产的本金作为费用记账，在一定条件下，就相当于所有权产生的收入免税。[15]这些条件包括每年的税率恒定不变，纳税人拥有把扣除即刻转化为税金的减少的能力，相关年间投资收益持续稳定。缺少任何一个条件都会导致不同的结果。但公式中的基本原则仍是非常重要的。