民营企业改制实务中有关财务问题的研究

    一、民营企业改制中的产权界定问题

    （一）民营企业的产权界定程序

    国有企业改制涉及到国有资本，改制过程中产权界定相对来说比较复杂并具有法律性 .民营企业则比较简单，但对于改制整体过程来讲仍是一项重要的工作，而且在有些改制形式中（如改制为股份有限公司）又是必不可少的，这就导致民营企业改制时产权界定程序相对简化：一是由民营企业董事会（不设董事会的由管理当局）成立产权界定工作小组；二是收集有关企业产权及权益变动的资料，在这一环节，虽然我国民营经济较国有企业发展较晚而追溯历史相对简化，但因民营企业一般是由家族式起步而导致企业历史上的产权模糊，所以查找资料的过程相对复杂，可以按企业会计制度的规定前后追溯企业资金投入和经营积累，避免企业追求改制效果人为虚设或增减产权；三是改制企业如有多个投资方，应界定不同产权主体的财产关系，做到产权明晰，如果企业实行的是部分改制，应在产权明晰的前提下做好产权分割。总之，将各投资方没有异议的产权部分，签署“产权界定文本”；四是民营企业中有部分国有资本的，还应编制“产权界定日报表”附上“产权界定文本”，并按企业权属交由清产核资机构（国资委）或经贸部门审核、确认和批复；五是改制企业的各投资方对产权界定问题有异议并协商无法解决的要进行产权纠纷调处，先交由董事会处理，不设董事会的交予法院调解和裁定，如果民营企业中含有部分国有资本的，还应将调解结果报同级或上一级国资委，必要时报有权管辖的政府裁定。对于改制日产权不清晰而法院未调解和裁定的，暂列为“待界定资产” ，待日后明确后再行处理。

    （二）民营企业改制中无形资产的产权界定问题

    无形资产的产权因其与物权所不同的独有特征通常表现为某种权力、某项技术或某种 获取超额利润的综合能力。这类产权客体的无形化在某种情况下给产权的界定带来了难度。

    （1）民营企业委托开发无形资产的产权界定问题。在无形资产的开发过程中，投入的生产要素一般有人力、物力与财力。由于这些要素本身没有人身权，其产权自然就属于申请人，委托开发的当然委托者即为申请人，但是无形资产产权的归属应区分职务范围内取得与非职务范围内取得。职务范围内发明创造是指利用本单位物质条件在本职工作范围内所完成的发明创造，按《专利权实施细则》规定，具体包括在本职工作中完成的发明创造、履行本单位交付的本职工作之外的任务所作出的发明创造，以及本单位职工退职退休或者调动工作后一年内作出的发明创造。考虑到研究与开发无形资产是一项智力作用于物资（资金、场地和材料等）的过程，有些情况下，研发者与单位之间订有合同并 对形成的无形资产的产权作出具体约定的，按约定执行。

    （2）企业间合作开发无形资产的，其产权属于合作各方。但合作开发的一方转让其享有申请权利的，可以比照企业股东间的部分产权转让的方式，其他合作方有优先受让申请的权利；一方放弃申请权利的，他方可以单独或共同申请，但放弃方仍拥有部分产权；一方不同意申请的，其他（各）方也不得申请，但如果该项发明创造具有具体的外部结果的预期，并且可以分割使用的，合作各方可以单独享有，如果不可以分割使用，可以先由合作各方协商，协商未果，各方可以行使除转让权以外的其他权利，但所得收益应在 合作参与方之间进行分配。

    二、民营企业改制中的评估与定价管理问题

    资产评估是企业改制的法定程序，改制企业的评估应交由具有评估资格的资产评估事 务所进行，评估结果以供转让定价作参考。实际上资产评估过程包括三个部分，即单项 资产评估、持续经营企业的整体评估，以及改制转让价格的确定。

    （一）单项资产评估

    无论是何种所有制的企业，也无论企业的复杂程度如何，会计处理均是按历史成本原 则进行计价的，因此对单项资产进行评估则可以直接按照评估准则和企业会计准则、企 业会计制度进行评估处理。其中需要特殊说明的是：

    （1）无形资产的评估有一定的特殊性，按照现行会计制度规定，企业在开发形成无形资产过程中所发生的材料、人工等成本（专利权的申请注册费、评估费以及公正费除外）直接计入了当期损益，不予资本化。从理论上讲，如果无形资产对企业的持续经营仍有贡献应当赋予一定的价值，但是在单项资产评估时可以不予确认补入账务，待交易日，在 根据评估价格的基础上再确认转让定价时，作为无形资产自然调整。

    （2）土地使用权也是一项无形资产，如果改制民营企业事前通过购买获得的土地使用权，则将其作为一项资产进行正常评估；如果改制企业的土地使用权通过划拨方式而无偿获得并没有通过账务反映的，可在评估后作选择性处理。一是采取出让方式的，可以由改制企业支持土地使用权出让金；二是采取作价入股方式的，可根据评估后的土地使用权价格作价投资，增加改制后民营企业的国有股；三是采取租赁方式的，可以改制后由 民营企业支付规定租金使用。

    （3）往来账务的评估，民营企业如果改制后的股权结构、资本结构以及公司治理架构发 生变化，对应收账款的确认则难以延续至改制后的公司制企业，因此可以采用应收账款 保全；除此之外，还应考虑债务的隐形负债。

    （4）资产评估是在一定评估基准日进行的，一般情况下改制中的资产评估结果一年内有效。自评估基准日到改制后公司制企业设立登记日的有效期内，改制企业实现利润而增加的净资产或因经营亏损而减少的净资产应相应调整；企业超过有效期未能注册登记， 或者在有效期内被评估资产价值发生重大变化的，应当重新进行评估。

    （二）改制企业持续经营的整体评估