【债务重组】新准则对采取不同方式进行债务重组业务的会计处理分析

　　新准则不再确认债务重组收益，而将重组债务的账面价值与支付的现金、或转让非现金资产的账面价值和相关税费、或债权人应享有股份的账面价值之间的差额全部计入资本公积。新准则除了债权人让步的债务重组，还有正常情况下的债务重组，所以债务人在债务重组中可能会发生重组损失，其会计处理应计入当期损益。这样增加了债务人经营的风险，可促使债务人在日常经营活动中更好的经营，使企业健康地发展。新准则将或有支出计入资本公积 。新准则不论债权人是否已经提取坏账准备，都将重组损失直接计入当期损益，在期末企业计提坏账准备时一次调整，这样处理既简便，又不影响会计信息的真实性和正确性。新准则以重组债权的“账面价值”作为受让资产入账价值或享有股权投资的入账价值，二者之间没有差额，也就没有重组损失的会计处理。

　　2.1以资产(现金、非现金资产)清偿债务的会计和税务处理

　　新会计准则规定，债务人以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益;债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益;债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。

　　例A企业以赊销的方式销售给B企业一批商品，价税合计23.4万元，双方约定的还款期限为2个月。但是，因B企业资金周转发生困难，无法按期偿还债务。经双方协商，A企业同意免去B企业5万元债务，余额用银行存款偿还。假定A企业没有计提减值准备(下同)。

　　A企业的会计处理为： B企业的会计处理为：

　　借：银行存款 184000 借：应付账款 ― A企业 234000

　　营业外支出 50000 贷：银行存款 184000

　　贷：应收账款― B企业 234000 营业外收入50000

　　2.2、将债务转为资本的会计和税务处理

　　新会计准则规定将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本(或者实收资本)，股份的公允价值总额与股本(或者实收资本)之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益;债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。

　　承前例，B企业应付A企业货款23.4万元，但因B企业资金周转发生困难，无法按期偿还债务。经双方协商，A企业同意B企业以50000股普通股抵偿所欠货款，B企业普通股每股面值1元，市场价每股4元。

　　B企业会计处理如下： A企业会计处理如下：

　　借：应付账款――A企业 234000 借：长期股权投资―― B企业 200000

　　贷：股本――普通股 50000 营业外支出―― 34000

　　资本公积 150000 贷：应收账款―― B企业 234000

　　营业外收入 34000

　　2.3、以修改其他债务条件进行债务重组的会计和税务处理

　　新会计准则规定，修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益;债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。

　　承前例，B企业应付A企业货款23.4万元，但因B企业资金周转发生困难，无法按期偿还债务。经双方协商，A企业同意将应收账款金额减低到200000元，并延长还款期1年。

　　B企业会计处理如下： A企业会计处理如下：

　　借：应付账款――A企业 234000 借：应收账款――B企业 200000

　　贷：应付账款――A企业 200000 营业外支出―― 34000

　　营业外收入―债务重组利得 34000 贷：应收账款――B企业 234000

　　2.4混合重组方式清偿债务的会计和税务处理

　　新会计准则规定债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益;债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。