几种常见债务重组形式的分析

　　债务重组又称债务重整，是指债权人在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。债务重新安排的目的是改善债务人的债务期限结构以缓解其日益加重的偿债负担，从而使债务人有时间来消除其收支不平衡的状况，最终与债权人恢复正常的债权债务关系。在这项活动中，债权人作出的牺牲就是对债务人作出实质性的让步，这也是在债务人账上体现债务重组利得的原因。

　　在债务重组中，比较繁杂、比较常见的是以非现金资产来清偿债务和债务转为资本的情况。下面进行细致分析：一、以非现金资产清偿某项债务以非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益，具体分别下列情况进行处理：(1)抵债资产为存货的，应当视同销售。根据相关规定，按抵债资产的公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本;(2)抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出;(3)抵债资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额计入投资收益。

　　债权人应对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在符合金融资产(“金融资产”此处指的是应收债权)终止确认条件时，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出(债务重组损失);冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。具体账务处理如下：①以存货抵偿债务债务人的会计处理为：借：应付账款贷：主营业务收入(或其他业务收入)应交税费等营业外收入—— —债务重组利得借：主营业务成本(或其他业务成本)存货跌价准备贷：库存商品(或原材料等)债权人的会计处理为：借：库存商品(或原材料等)(按照公允价值入账)应交税费等坏账准备(针对该债权的坏账准备总额)营业外支出—— —债务重组损失(或贷记“资产减值损失”)贷：应收账款②以固定资产抵偿债务债务人的处理：借：固定资产清理(固定资产的账面价值)累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产借：应付账款贷：固定资产清理(按照固定资产的公允价值)营业外收入—— —债务重组利得如果是2009年1月1日购入的动产(小汽车、摩托车和游艇除外)且是一般纳税人的，在进行债务重组时要按照17%来考虑销项税额的问题。

　　借：固定资产清理(按照上述处理该科目的余额结转)贷：营业外收入—— —处置非流动资产利得或借：营业外支出—— —处置非流动资产损失贷：固定资产清理(按照上述处理该科目的余额结转)债权人的处理：借：固定资产(按照公允价值入账)坏账准备(针对该债权的坏账准备总额)营业外支出—— —债务重组损失(或贷记“资产减值损失”)贷：应收账款③以无形资产抵偿债务债务人的处理：借：应付账款累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产(无形资产账面原价)营业外收入—— —非流动资产处置利得(或借记“营业外支出”)—— —债务重组利得债权人的处理：借：无形资产(公允价值)坏账准备(针对该债权的坏账准备总额)营业外支出—— —债务重组损失(或贷记“资产减值损失”)贷：应收账款④以长期股权投资抵偿债务债务人的处理：借：应付账款长期股权投资减值准备贷：长期股权投资(账面余额)营业外收入—— —债务重组利得投资收益(或借记)债权人的处理：借：长期股权投资(公允价值)坏账准备(针对该债权的坏账准备总额)营业外支出—— —债务重组损失(或贷记“资产减值损失”)贷：应收账款【例题】甲公司于2010年7月10日从乙公司购得一批产品，价值20万元(含应付的增值税)，至 2011年1月尚未支付货款。经与乙公司协商，乙公司同意甲公司以一项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面原价25万元，累计摊销为5万元，计提的无形资产减值准备为5000元，公允价值为19.8万元，应交的营业税为9900元。甲公司未对转让的专利技术计提减值准备，乙公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。

　　乙公司应确认的债务重组损失为()元。

　　A.2000B.0C.7900D.11900

　　【答案】A【解析】乙公司取得的受让资产应以其公允价值入账，乙公司的处理为：借：无形资产198000营业外支出—— —债务重组损失 2000贷：应收账款200000债务人甲公司的处理：借：应付账款200000累计摊销50000无形资产减值准备5000营业外支出—— —处置非流动资产损失 6900贷：无形资产250000营业外收入—— —债务重组利得 2000应交税费—— —应交营业税 9900二、债务转为资本以债务转为资本清偿某项债务的，债务人应当在满足金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将债权人放弃债权而享有的股份面值总额确认为股本(或者实收资本)，股份的公允价值总额与股本(或实收资本)之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额计入当期损益。债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出(债务重组损失);冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。

　　债务人的会计处理为：借：应付账款贷：股本(或实收资本)(面值)资本公积(股份面值与其公允价值之间的差额—— —相关税费)营业外收入—— —债务重组利得(债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额)银行存款等(支付的相关税费)债权人的会计处理为：借：长期股权投资(股份的公允价值) 坏账准备(针对该债权的坏账准备总额)营业外支出—— —债务重组损失(或贷记“资产减值损失”)贷：应收账款【例题】2010年1月1日，乙公司从甲公司购买了一批商品，收到的增值税专用发票上注明的商品价款和增值税进项税额合计为445万元，8月2日乙公司由于资金周转暂时困难，无法偿还债务。经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其普通股股票40万股抵偿债务，每股面值1元，每股市价10元。假定不考虑整个过程发生的相关税费。乙公司与债务重组有关的会计处理如下：借：应付账款4450000贷：股本 400000资本公积—— —股本溢价 3600000营业外收入—— —债务重组利得 450000