上市公司关联交易的审计方法

　　上市公司与关联方之间不仅具有极强的关联交易动机，而且上市公司的关联交易还具有形式的多样性及报表的操纵性等特征，审计人员在对上市公司与关联方之间不仅具有极强的关联交易动机，而且上市公司的关联交易还具有形式的多样性及报表的操纵性等特征。

　　审计人员在对上市公司年报进行审计时，关联交易事项是可能导致审计失败的一个重要风险因素。因此，审计人员应重点关注上市公司是否存在关联方关系及由此而产生的关联交易。在审计过程中，则可具体应用以下几个主要方面的审计技术识别关联交易的合理性：

　　一、从交易价格上判断是否存在显失公允的关联交易

　　1.购买或销售商品的价格是否合规一般而言，对某一方的交易价格超过了市场公平交易价格的加权平均价格，审计人员应合理怀疑可能存在显失公允的关联交易，然后，结合对其他资料加以识别，如检查有关的发票、协议、合同及其他有关文件与定价策略。识别的具体方法是将双方交易价格与企业对外购买或销售的商品价格进行比对，如果价差较大的就应予以充分关注。在价格对比时，要特别注意购买或销售商品的关联方和对比企业必须是在同一地区、同一时间段，这样价格才有可比性。2.提供或接受劳务的价格是否合理集团公司改制上市时，一般都将非生产性资产剥离出来作为集团公司，既存续企业，生产性资产作为核心资产上市，但非上市的集团公司存在为上市公司提供劳务方面的服务，因此上市后双方都会签订有关费用支付和分摊标准的关联交易协议。这些项目的费用成为我国上市公司与集团公司间关联交易的重要内容之一。这些项目涵盖面较广，包括集团公司为上市公司进行的检维修、代理采购、代理仓储、供热、医疗、环卫、消防等等。当上市公司经营不理想时，集团公司或者调低上市公司应交纳的费用标准，或者承担上市公司的相关费用，甚至将以前年度已交纳的费用退回，从而达到转移费用、增加利润的目的。反之亦然。对这种劳务价格的审计确实存在一定的难度，因为各项服务收费的标准因无外界可作参考的标准而无法准确地判断其是否合理，增加了审计难度。对于检维修项目，主要通过审查检维修公司的施工资质和属于国家哪类取费标准进行衡量，最好聘请工程技术专业人员进行职业判断;对于代理采购、代理仓储业务，有国家规定的按国家规定，没有国家规定的可以参考当地第三方取费标准审查价格的公允性;对于供热、医疗、环卫、消防等项目的检查，可以参照当地供热、医疗、环卫、消防等公共事业部门的收费标准进行衡量。

　　二、从资产租赁费的收取标准上判断关联交易是否合理

　　许多上市公司与关联方之间存在着资产的租赁关系，如土地使用权、商标等无形资产的租赁和厂房、设备等的固定资产的租赁。当上市公司利润水平不理想时，关联方调低租金价格或以象征性的价格收费，或上市公司以远高于市场价格的租金水平将资产租赁给关联方使用，有的上市公司将从关联方租来的资产同时以更高的租金再转租给关联方的子公司，实现向上市公司转移利润。反之亦然。由于各类资产租赁的市场价格难以确定，租赁已成为上市公司与关联方之间转移费用、利润非常方便的手段。对于土地使用费的审计，可以向当地土地管理部门询问有关土地租赁的价格，再结合审计的职业判断确定关联交易价格的合理性;对于无形资产如商标权的审计，可询问国家商标局的有关专家;对固定资产租赁的审计，可考虑固定资产的价值、新旧程度、折旧年限等因素加以审定。

　　三、从资金占用费收取比例看关联交易的合理性

　　上市公司与关联方常常存在资金拆借低于或高于市场利率、借给不具备偿债能力的企业、逾期不还等资金融通业务。如上市公司将款项借给关联方后，称关联方无力偿还，便分三次将该笔借款作为坏账核销，此种做法实质上是转移资金和利润。审计此类关联交易，重点审查有无无偿占用资金或资金占用费明显偏高、偏低现象、出借资金无法收回等情况。

　　四、上市公司与关联方在资产重组中资产的价值是否公允

　　上市公司或关联方为避免不良资产经营所产生的亏损，将不良资产卖给对方或上市公司与关联方拥有的优质资产与不良资产进行置换，通过实质上的不等价交易，实现改善上市公司或关联方资产质量的目的。较为常见的是将不良的存货、固定资产、长期投资转卖给对方，这样上市公司或关联方不仅完全收回投资，甚至还可能因买卖价差获取一块收益。买卖或置换的关键是对资产所进行的评估。个别资产评估公司为了经济利益而听从上市公司或关联方的指令，高估或低估资产。审计的重点是对评估公司的资信、资产的公允价值做出职业判断以确定评估价的正确性。

　　五、上市公司与关联方之间委托经营是否形成异常收益

　　在上市公司、关联方之间的资产托管中，普遍缺乏公允性。托管是指受托方接受企业产权所有者的委托，在一定期限内经营托管企业的有关资产。但为了在上市公司、关联方之间转移利润或逃避亏损，托管采取的主要方法是上市公司、关联方将优质资产或者不良资产交与对方托管、经营，定额收取回报，既回避了不良资产亏损的反映，又获取了一块利润;或者上市公司、关联方将稳定的高获利能力的优质资产以低收益的形式由对方托管，只收取较低的费用，而大部分的盈利直接装入公司的利润中。对此应比较该资产的获利能力与收取的托管收益之间的差额，确定关联交易金额的真实性。

　　六、有无报告期内销售后又重新购回或在关联方作为存货长期储存

　　上市公司或关联方为了达到操纵当期利润的目的，在当期往往将产品销售给关联方，关联方并不作为原材料生产产品或者作为产品对外销售，而是作为存货长期存放在仓库，这样上市公司或关联方就能通过这种手段增加当期利润，达到欺骗广大投资者的目的。只要查看关联方的存货账簿并询问购入存货长期不用的原因，就能明白上市公司或关联方操控利润的目的。

　　七、关联担保是否存在风险

　　关联担保使不少上市公司或关联方风险增大，而且损害广大投资者的利益。因为关联担保问题一般不在财务会计账簿中反映，所以查证此类问题难度较大。审计关联担保，只有查阅关联方贷款合同的担保人、询问上市公司或关联方管理人员和查询公司董事会、总经理会议记录才能了解关联担保问题。

　　另外，审计关联方交易还可从交易事项发生的频率、时间及交易金额是否巨大入手识别是否存在显失公允的关联交易。一般而言，一部分上市公司平常的业绩表现平平，而需要配股或出年报时，关联交易的发生频率明显增加，业绩会有大的改进。同时只要仔细分析就能发现，很多的关联交易就选择在下半年，特别是资产负债表日前后进行，由于关联交易不会经常进行，因此，如果业务交易金额巨大并伴随有债务重组、资产置换等行为时，此时发生的业务极有可能存在关联交易，而且表现为极强的业绩操纵动机。

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